近期，笔者经常接到客户关于总分机构企业所得税分配的问题咨询，虽然总分机构企业所得税分配的相关规定早在2012年就已颁布，但许多企业办税人员对此并未有系统地了解。为此，笔者梳理了与总分机构企业所得税分配相关的涉税处理，整理如下：
一、什么情况下需要就地分摊缴纳企业所得税
按照财政部 国家税务总局 中国人民银行关于印发《跨省市总分机构企业所得税分配及预算管理办法》的通知（财预[2012]40号）和国家税务总局关于印发《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》的公告（国家税务总局公告2012年第57号）等文件的规定，企业在中国境内跨地区（指跨省、自治区、直辖市和计划单列市）设立不具有法人资格分支机构的，除另有规定注①外，总机构和具有主体生产经营职能的二级分支机构需就地分摊缴纳企业所得税。
注①：如国有邮政企业（包括中国邮政集团公司及其控股公司和直属单位）、中国工商银行股份有限公司、中国农业银行股份有限公司、中国银行股份有限公司、国家开发银行股份有限公司、中国农业发展银行、中国进出口银行、中国投资有限责任公司、中国建设银行股份有限公司、中国建银投资有限责任公司、中国信达资产管理股份有限公司、中国石油天然气股份有限公司、中国石油化工股份有限公司、海洋石油天然气企业（包括中国海洋石油总公司、中海石油（中国）有限公司、中海油田服务股份有限公司、海洋石油工程股份有限公司）、中国长江电力股份有限公司及铁路运输企业等。
举例说明如下：
问：甲公司为注册在北京朝阳区的一家法人企业，在北京海淀区和西城区设有分公司，是否需要就地分摊缴纳企业所得税？
答：因甲公司未跨地区设立不具有法人资格的分支机构，故总机构和分公司不需要就地分摊缴纳企业所得税。
问：甲公司为注册在北京朝阳区的一家法人企业，在北京海淀区、西城区及天津市设有分公司，是否需要就地分摊缴纳企业所得税？
答：因甲公司跨地区设立不具有法人资格的分支机构，故总机构和各分公司需要就地分摊缴纳企业所得税。即位于北京的分公司和天津的分公司均需作为分支机构参与分配。
特殊情况：
以下二级分支机构不就地分摊缴纳企业所得税：
（一）不具有主体生产经营职能，且在当地不缴纳增值税的产品ag凯发k8国际的售后服务、内部研发、仓储等汇总纳税企业内部辅助性的二级分支机构，不就地分摊缴纳企业所得税。
（二）上年度认定为小型微利企业的，其二级分支机构不就地分摊缴纳企业所得税。
（三）新设立的二级分支机构，设立当年不就地分摊缴纳企业所得税。汇总纳税企业内就地分摊缴纳企业所得税的总机构、二级分支机构之间，发生合并、分立、管理层级变更等形成的新设或存续的二级分支机构，不视同当年新设立的二级分支机构，应计算分摊并就地缴纳企业所得税。
（四）当年撤销的二级分支机构，自办理注销税务登记之日所属企业所得税预缴期间起，不就地分摊缴纳企业所得税。
（五）在中国境外设立的不具有法人资格的二级分支机构，不就地分摊缴纳企业所得税。
二、跨地区总分机构企业缴纳企业所得税的处理办法
跨地区总分机构企业缴纳的企业所得税，实行“统一计算、就地预缴、汇总清算”的处理办法。
统一计算，是指总机构统一计算包括汇总纳税企业所属各个不具有法人资格分支机构在内的全部应纳税所得额、应纳税额。
就地预缴，是指总机构、分支机构应分月或分季分别向所在地主管税务机关申报预缴企业所得税。
汇总清算，是指在年度终了后，总机构统一计算汇总纳税企业的年度应纳税所得额、应纳所得税额，抵减总机构、分支机构当年已就地分期预缴的企业所得税款后，多退少补。由总机构统一计算企业应纳税所得额和应纳所得税额，并分别由总机构、分支机构按月或按季就地预缴。
三、跨地区总分机构企业缴纳企业所得税的操作时点
（一）备案时间
《国家税务总局关于印发<跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法>的公告》（国家税务总局公告2012年第57号）第九条第一款规定，汇总纳税企业预缴申报时，总机构除报送企业所得税预缴申报表和企业当期财务报表外，还应报送汇总纳税企业分支机构所得税分配表和各分支机构上一年度的年度财务报表（或年度财务状况和营业收支情况）；分支机构除报送企业所得税预缴申报表（只填列部分项目）外，还应报送经总机构所在地主管税务机关受理的汇总纳税企业分支机构所得税分配表。因此，汇总纳税企业的总机构每年应在企业所得税第一个征期结束时间之前，办理汇总纳税企业分支机构所得税分配表。
（二）申报缴纳时间
1、就地预缴时
总机构应将本期企业应纳所得税额的50%部分，在每月或季度终了后征期内就地申报预缴。总机构应将本期企业应纳所得税额的另外50%部分，按照各分支机构应分摊的比例，在各分支机构之间进行分摊，并及时通知到各分支机构；各分支机构应在每月或季度终了后征期内，就其分摊的所得税额就地申报预缴。
2、汇总清算时
每年5月31日前，由总机构汇总计算企业年度应纳所得税额，扣除总机构和各分支机构已预缴的税款，计算出应缴或应退税款，分别由总机构和分支机构就地办理税款缴库或退库。
四、总分机构之间应如何分配
（一）计算方法
总机构应按照上年度分支机构的营业收入、职工薪酬和资产总额三个因素计算各分支机构分摊所得税款的比例；三级及以下分支机构，其营业收入、职工薪酬和资产总额统一计入二级分支机构；三因素的权重依次为0.35、0.35、0.30。即：
总机构分摊税款=汇总纳税企业当期应纳所得税额×50％
某分支机构分摊税款=汇总纳税企业当期应纳所得税额×50％×该分支机构分摊比例注②
注②：分支机构分摊比例=（该分支机构营业收入／各分支机构营业收入之和）×0.35 （该分支机构职工薪酬／各分支机构职工薪酬之和）×0.35 （该分支机构资产总额／各分支机构资产总额之和）×0.30
（二）关于分支机构三项因素的说明
1、分支机构营业收入，是指分支机构销售商品、提供劳务、让渡资产使用权等日常经营活动实现的全部收入。其中，生产经营企业分支机构营业收入是指生产经营企业分支机构销售商品、提供劳务、让渡资产使用权等取得的全部收入；金融企业分支机构营业收入是指金融企业分支机构取得的利息、手续费、佣金等全部收入；保险企业分支机构营业收入是指保险企业分支机构取得的保费等全部收入。
2、分支机构职工薪酬，是指分支机构为获得职工提供的服务而给予职工的各种形式的报酬。
3、分支机构资产总额，是指分支机构在12月31日拥有或者控制的资产合计额。
五、总机构独立生产经营部门的处理
当总机构设有独立生产经营部门，分配所得税时该如何处理？不同的处理方式会产生什么影响？
《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》第十六条规定：“总机构设立具有主体生产经营职能的部门，且该部门的营业收入、职工薪酬和资产总额与管理职能部门分开核算的，可将该部门视同一个二级分支机构，按本办法规定计算分摊并就地缴纳企业所得税；该部门与管理职能部门的营业收入、职工薪酬和资产总额不能分开核算的，该部门不得视同一个二级分支机构，不得按本办法规定计算分摊并就地缴纳企业所得税。”按照上述规定，如果总机构设立具有主体生产经营职能的部门能分开核算三项因素，便可参与分摊，否则不允许参与分摊。但在实际执行时，若想处理方式更加合理或者更有利于企业，根据情况的不同，处理方式也有所不同。下面笔者将举典型的例子予以说明。
例：公司a为注册在甲省的一家大型企业，2018年在乙省设立第一家分公司b，当年度分公司b收入为100万元，资产总额300万元，职工薪酬200万元。2019年度公司a收入10亿元，应纳税所得额1亿元，应纳所得税额2500万元。其中分公司b收入为1000万元，资产总额1000万元，职工薪酬500万元，总部独立生产经营部的营业收入、职工薪酬和资产总额与管理职能部门未分开核算。在进行总分机构分配备案时，由于总部独立生产经营部的营业收入、职工薪酬和资产总额与管理职能部门未分开核算，因此不能作为总机构独立生产经营部门参与分配，只有分公司b参与分配，分配比例100%，具体情况如下图：
此种情况下，在2019年度实际分配缴纳企业所得税时，会出现分公司b收入仅有1000万元（收入占比1%），但就地缴纳企业所得税1250万元（企业所得税纳税占比50%）的严重不匹配情况。
对于此类情形，企业可根据不同情况采取不同的处理方式。如总机构设有独立生产经营部门，且可以对独立生产经营部的营业收入、职工薪酬和资产总额与管理职能部门分开核算，建议分开核算，并作为总机构独立生产经营部门参与分支机构分配。如总机构无独立生产经营部门，则不需参与分支机构分配。
作者：中汇（北京）税务师事务所 合伙人 佟毅/高级经理 宗新琮
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