【编者按】我国税务机关正在借鉴国外做法，要求提供税务服务的中介机构为客户实施的税收服务、筹划方案需要向税务机关履行披露义务。《国家税务总局关于采集涉税专业服务基本信息和业务信息有关事项的公告》（国家税务总局公告2017年第49号）规定：税务师事务所、会计师事务所、律师事务所应当于完成专业税务顾问、税收策划、涉税鉴证、纳税情况审查业务的次月底前，向主管税务机关报送《专项业务报告要素信息采集表》。那海外国家的税务机关同行们究竟是怎么做的呢？中汇税务集团海外合作的英国成员所给我们分享了英国税务机关对于中介机构、个人或企业纳税人实施跨境交易安排中，涉及税收筹划方案的需要履行报告义务。英国税务当局的做法可以值得我们借鉴。
欧盟理事会2018年第822号指引（又称dac6）规定，中介机构、个人或企业纳税人必须向主管税务当局披露某些可用于避税或逃税的跨境安排和架构，并在欧盟成员国之间强制自动交换这些信息。如果跨境安排符合其中一项或多项特征，便须提交申报。
自2013年1月起，欧盟颁布了《管理合作指引》（dac），随着时间的推移，dac已发展到包括多种事项的自动申报，例如董事费用、雇佣收入、社会保险费、养老金收入，以及不动产收入和所有权。欧盟成员国必须在2019年12月31日前通过立法将dac6纳入其国内法，并在2020年7月1日前实施。2018年6月25日至2020年7月1日之间实施的跨境安排，需要在2020年8月31日前提交报告。虽然英国业已正式脱离欧盟，但是本项指引在英国的立法仍然有效。
以下是本项指引的重点梳理，其中第一至第六章节，可适用于欧盟各成员国和英国。
一、什么是跨境安排？
如果一项安排涉及一个以上欧盟成员国，或一个欧盟成员国和第三国，并至少满足下列条件之一，则该交易安排被视为“跨境”：
（1）并非所有参与交易安排的都是同一管辖区的税务居民；
（2）交易安排中的一名或多名参与者同时是一个以上管辖区的税务居民；
（3）与任何参与者有关联的常设机构（pe）是设立在不同管辖区，其交易安排是常设机构业务的一部分；
（4）交易安排的至少一个参与者在另一个管辖区内进行业务活动，而不是出于税收目的，或在该管辖区内成为常设机构；
（5）这种安排可能对自动交换信息或识别受益所有人产生影响。
二、谁是中介机构？
中介机构是指方案设计、市场推广、组织或提供实施服务，或管理可报告跨境安排的个人、公司或信托受托人。
中介机构的定义包括了两种类型：“发起人”和“服务提供者”。发起人是指那些方案设计和实施有关安排的人，而服务提供者则是就有关安排提供帮助或建议的人。报告义务基本上是相同的。但服务提供者可以利用“知识”来辩护，如果这种情形适用的话，这意味着他们没有报告义务；对于发起人来说则没有同等豁免的情形。
中介机构必须满足下列条件之一：
（1）是欧盟的税务居民；
（2）该公司在欧盟成为常设机构（即pe），通过该常设机构就有关安排提供服务；
（3）在欧盟注册成立，或受欧盟所在国法律管辖；
（4）是欧盟的法律、税务或咨询服务专业协会的会员。
若法律专业特权（又称lpp）涵盖与应报告安排有关的信息，则律师无需向主管税务当局报告。律师因lpp而选择不披露信息时，必须将自己的报告义务告知其他中介机构或相关纳税人，因为报告义务转移给了其他中介机构或相关纳税人。
三、什么是应报告的跨境安排？
如果一项交易安排至少符合若干“特征”中的一个，则该交易安排将有报告义务。对于具有a、b类和c类特征类别的交易安排，只有当其符合所谓的“主要利益”测试（mbt）时，才可具有报告义务。这意味着，该安排的主要目标之一是获得税收利益。
五个特征类别的简要概述如下：
四、主要利益测试（又称mbt）
在考虑到所有相关事实和情况后，税收利益是否是本次跨境安排的主要利益或者主要利益之一，是mbt主要考虑的因素。
五、以前的跨境安排申报义务
跨境交易安排已于2018年6月25日生效的无需报告。但是，如果这些交易在2018年6月25日之后继续进行，并且对以往的交易进行了任何调整，则需要对这些交易进行审查，以确定这些后续安排是否需要提交报告。
六、多个报告
如有一个以上的中介机构参与，则所有参与安排的中介机构都有提交报告的责任。中介机构在有证据证明该信息已由其他中介机构提交的情况下，可以免于提交信息。如有一个以上的相关纳税人参与，则指引规定拥有本项跨境安排决策权的纳税人有申报义务，然后负责实施的纳税人也有申报义务。
七、处罚
根据英国的法律，不遵守dac6的罚款，最高可达5000英镑。然而一些案例，若5000英镑的罚款仍过低，那么罚款可以是600英镑/天。
八、总结
dac6带来的变化将对税务顾问、服务提供商和纳税人产生深远的影响。一旦规则完全适用（例如2020年7月1日），中介机构和纳税人将被要求在跨境安排实施后的30天内向其国家的税务机关提交申报。
作为一项过渡性措施，如果可报告跨境安排是在2018年6月25日至2020年6月30日期间开始实施的，则该安排应在2020年7月1日至2020年8月31日期间提交报告。
笔者建议在英国存在业务活动的中国企业和专业服务机构，应及时制定针对强制披露制度的报告原则、申报策略和指导方针，比如对应报告安排的识别流程、具体报告程序等，避免出现未及时披露跨境安排的风险。同时，建议中国“走出去”企业，及时关注英国、欧盟成员国有关强制披露和跨境税收安排信息交换规则的动态，避免出现漏报或多报的情况，而招致不必要的罚款。
作者：中汇江苏税务师事务所董事长/高级合伙人 孙洋
中汇江苏税务师事务所高级经理 郝秀宁
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